Σύμφωνα με την εγκύκλιο του γενικού γραμματέα Δημοσίων Εσόδων Χάρη Θεοχάρη δεν εμπίπτουν στην αυτοτελή φορολόγηση τα αφορολόγητα αποθεματικά που έχουν σχηματισθεί από την υπερτίμηση λόγω αναγκαστικής απαλλοτρίωσης ακινήτου, το οποίο ιδιοχρησιμοποιείτο ή έχει ιδιοχρησιμοποιηθεί για την άσκηση του αντικειμένου των εργασιών της επιχείρησης καθώς και τα αφορολόγητα αποθεματικά που προέρχονται από την υπεραξία που προκύπτει από την πώληση ακινήτου επιχείρησης σε εταιρεία χρηματοδοτικής μίσθωσης, για το οποίο στη συνέχεια είχε συναφθεί σύμβαση χρηματοδοτικής μίσθωσης μεταξύ της εταιρείας χρηματοδοτικής μίσθωσης και της πωλήτριας επιχείρησης.
Οι λογαριασμοί των υπόψη αποθεματικών μπορούν να εξακολουθούν να τηρούνται στους ισολογισμούς που κλείνουν οι επιχειρήσεις με 31/12/2014 και μετά, όπως ακριβώς συμβαίνει και με τα αποθεματικά των επενδυτικών ή αναπτυξιακών νόμων, καθώς και αυτά των ειδικών διατάξεων νόμων.
Σε περίπτωση διανομής είτε των συγκεκριμένων αποθεματικών είτε των λοιπών αποθεματικών που δεν υπάγονται σε αυτοτελή φορολόγηση, τα διανεμόμενα ποσά θα υπόκεινται σε φορολογία εισοδήματος συναθροιζόμενα με τα λοιπά εισοδήματα της εταιρείας με συντελεστή φορολογίας 26% καθώς και σε παρακράτηση φόρου με συντελεστή 10% λόγω διανομής.
Οι ενδιαφερόμενοι θα πρέπει να γνωρίζουν ότι η ρύθμιση περί μη υπαγωγής στην αυτοτελή φορολόγηση της παρ.12 του άρθρου 72 του ν.4172/2013 καταλαμβάνει τα αποθεματικά εκείνα που είχαν σχηματισθεί με βάση την περ. ζ’ της παρ. 3 του άρθρου 28 του ν. 2238/1994, όπως ισχύει μετά τη δημοσίευση του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, δηλαδή μετά τις 23 Ιουλίου 2013 και ως εκ τούτου, οι νέες διατάξεις εφαρμόζονται από τότε που ίσχυσαν οι διατάξεις των παρ.12 και 13 του άρθρου 72 του ν.4172/2013 και όχι από τη δημοσίευση του ν.4254/2014 στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.
Ο φόρος (15% ή 19%) που ενδεχομένως έχει ήδη καταβληθεί για τα αφορολόγητα αποθεματικά που σχηματίστηκαν με βάση την περ. ζ’ της παρ. 3 του άρθρου 28 του ν.2238/1994 θα πρέπει να επιστραφεί ως αχρεωστήτως καταβληθείς. Στην περίπτωση αυτή ο υπόχρεος που προέβη στην καταβολή του θα πρέπει να υποβάλει τροποποιητική δήλωση στη Δ.Ο.Υ., συνοδευόμενη από σχετική αίτηση με την οποία θα ζητά είτε την επιστροφή του πιο πάνω ποσού φόρου ως αχρεωστήτως καταβληθέντος, είτε θα αιτείται τη διαγραφή της βεβαιωμένης οφειλής που αντιστοιχεί στον υπόψη φόρο σε περίπτωση που αυτός δεν έχει ακόμη καταβληθεί (υφίσταται, δηλαδή, ταυτότητα οφειλής). Τα ίδια ισχύουν και σε περίπτωση που ένας φορολογούμενος υπέβαλε δήλωση με την οποία φορολογήθηκαν αποθεματικά τα οποία δεν εμπίπτουν στη ρύθμιση αυτή (π.χ. αποθεματικά που σχηματίσθηκαν από εισοδήματα που έχουν φορολογηθεί κατ’ ειδικό τρόπο, αποθεματικά που σχηματίστηκαν με βάση ειδικές διατάξεις νόμων, κλπ.).
Επίσης με τις διατάξεις του Κ.Φ.Ε. ο όρος «φορολογικά αναγνωρίσιμες ζημίες» αντικαταστάθηκε με τον όρο «δηλωθείσες φορολογικές ζημίες της επιχείρησης». Επομένως, με βάση τις νέες διατάξεις, οι ζημίες που συμψηφίζονται υποχρεωτικά από την 1η Ιανουαρίου 2014 και εξής με τα μη διανεμηθέντα ή κεφαλαιοποιηθέντα αποθεματικά του πρώτου εδαφίου της παρ. 12 του άρθρου 72 του ν. 4172/2013, είναι οι δηλωθείσες φορολογικές ζημίες της επιχείρησης, όπως αυτές είχαν προκύψει, από οποιαδήποτε αιτία, κατά τα τελευταία 5 έτη μέχρι εξαντλήσεώς τους.
Ως «δηλωθείσες φορολογικές ζημίες» της επιχείρησης που συμψηφίζονται μετά την 1η Ιανουαρίου 2014, είναι εκείνες που εμφανίζονται στη φορολογική δήλωση της χρήσης 2013 (μεταφερόμενες ή προκύψασες στη χρήση αυτή). Έτσι, οι ζημίες οι οποίες ενδεχομένως προέκυψαν εντός της διαχειριστικής περιόδου που αφορά ο επόμενος ισολογισμός από αυτόν που ελήφθη υπόψη για την υπαγωγή σε αυτοτελή φορολόγηση με 15%, δεν λαμβάνονται υπόψη προκειμένου για το συμψηφισμό ζημιών με τα υπόψη σχηματισθέντα αποθεματικά.
